2011年注冊會計師考試會計強(qiáng)化班講義-企業(yè)合并

近年考情分析：本章近年主要以主觀題形式出現(xiàn)：2009年14分；2008年4分；2007年17分。通常與長期股權(quán)投資及合并報表結(jié)合命題，是重要的一章。
　　重點(diǎn)難點(diǎn)歸納：企業(yè)合并及其分類；同一控制下企業(yè)合并的處理；非同一控制下企業(yè)合并的處理。
　　主要內(nèi)容講解：
　　考點(diǎn)一：企業(yè)合并及其分類
　　一、企業(yè)合并的界定
　　企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。
　　注意：（1）對業(yè)務(wù)的控制；（2）報告主體的變化。報告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)的變化。
　　二、按合并方式分類
　　企業(yè)合并從合并方式劃分，包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。
　　1控股合并
　　合并方（或購買方，下同）通過企業(yè)合并交易或事項取得對被合并方（或被購買方，下同）的控制權(quán)，企業(yè)合并后能夠通過所取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策并自被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營活動中獲益，被合并方在企業(yè)合并后仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營的，為控股合并。
　　該類企業(yè)合并中，因合并方通過企業(yè)合并交易或事項取得了對被合并方的控制權(quán)，被合并方成為其子公司，在企業(yè)合并發(fā)生后，被合并方應(yīng)當(dāng)納入合并方合并財務(wù)報表的制范圍，從合并財務(wù)報表角度，形成報告主體的變化。
　　2吸收合并
　　A吸收合并B，合并后B不存在，法律主體消失，合并之后成為一個新的A公司。
　　合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方自身的賬簿和報表進(jìn)行核算。企業(yè)合并后，注銷被合并方的法人資格，由合并方持有合并中取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債，在新的基礎(chǔ)上繼續(xù)經(jīng)營，該類合并為吸收合并。
　　吸收合并中，因被合并方（或被購買方）在合并發(fā)生以后被注銷，從合并方（或購買方）的角度需要解決的問題是，其在合并日（或購買日）取得的被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債入賬價值的確定，以及為了進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價與所取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值之間存在差額的處理。
　　企業(yè)合并繼后期間，合并方應(yīng)將合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債核算。
　　3新設(shè)合并
　　A公司和B公司共同投資設(shè)立一個新公司C，合并后A公司和B公司的法律主體消失。
　　參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業(yè)，由新注冊成立的企業(yè)持有參與合并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營，為新設(shè)合并。
　　注意：控股合并和吸收合并與合并的會計處理有關(guān)聯(lián)，是本章要講解的內(nèi)容，也是學(xué)習(xí)的重點(diǎn)；其中，與長期股權(quán)投資及合并報表相聯(lián)系的，是控股合并。新設(shè)合并與企業(yè)合并的處理沒有特別的關(guān)聯(lián)。
　　三、按是否受同一方控制（會計處理）分類
　　按照合并雙方是否受同一方控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。
　�。ㄒ唬┩�一控制下的企業(yè)合并
　　同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。
　　注意：（1）集團(tuán)內(nèi)部或共同控制下的合并；（2）時間：前后1年以上；（3）關(guān)注實質(zhì)。
　�。ǘ�）非同一控制下的企業(yè)合并
　　非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。
　　注意：
　　1組合的四種情況
　　2總體理解：
　　（1）同一控制下的企業(yè)合并：權(quán)益結(jié)合法
　�。�2）非同一控制下的企業(yè)合并：購買法
　　

考點(diǎn)二：同一控制下企業(yè)合并的處理
　　一、總體要求
　　同一控制下的企業(yè)合并，在合并中不涉及自集團(tuán)外少數(shù)股東手中購買股權(quán)的情況下，合并方應(yīng)遵循以下原則進(jìn)行相關(guān)的處理。
　　1合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。
　　同一控制下的企業(yè)合并，從最終控制方的角度來看，其在企業(yè)合并發(fā)生前后能夠控制的凈資產(chǎn)價值量并沒有發(fā)生變化，因此合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)，但被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認(rèn)，但合并過程中不確認(rèn)新的商譽(yù)。
　　2合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。
　　3合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目。
　　首先調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。
　　注意：不含“資本公積—其他資本公積”。
　　4對于同一控制下的控股合并，合并方在制合并財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財務(wù)報表中的留存收益。合并財務(wù)報表中，應(yīng)以合并方的資本公積（或經(jīng)調(diào)整后的資本公積中的資本溢價部分）為限，在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，將被合并方在合并日以前實現(xiàn)的留存收益中按照持股比例計算歸屬于合并方的部分自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。
　　【例題1】板書講解
　　
　　
　　
　　1以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等記入負(fù)債的初始計量金額。