2011年注冊會計師考試會計強化班講義-收入、費用和利潤

第十一章　收入、費用和利潤

　　近年考情分析：本章近年客觀題和主觀題均有出現(xiàn)：2009年9分；2008年8分；2007年10分。出題率高，是重點章。
　　重點難點歸納：銷售商品收入的核算；提供勞務(wù)收入的核算；讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的核算；建造合同收入的核算；利潤的核算。
　　其中，建造合同、特殊銷售商品的7個業(yè)務(wù)，均可以單獨出計算題，也可以與會計政策變更、會計差錯更正、日后調(diào)整事項相結(jié)合出綜合題。
　　主要內(nèi)容講解：
　　考點一：銷售商品收入的核算
　　一、收入的定義及其分類
　　收入，是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。
　　定義中的3個定語：
　　①在日常活動中形成：與日常活動的營業(yè)外收入相區(qū)分；
　　②會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加：收入的本質(zhì)；
　　③與所有者投入資本無關(guān)：也就是說，導(dǎo)致經(jīng)濟利益增加的不一定是收入，確認(rèn)收入時貸記收入，而不是實收資本；
　　④總流入：未扣除成本和費用，與“凈流入”相區(qū)分。
　　按企業(yè)從事日常活動性質(zhì)，可分為銷售商品收入，提供勞務(wù)收入，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入和建造合同收入。
　　按企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次分為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。注意，在利潤表中，兩者都要在“營業(yè)收入”項目中反映。
　　二、銷售商品收入（重點）
　　（一）銷售商品收入的確認(rèn)條件
　　1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方
　　（1）通常情況下，所有權(quán)上風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移伴隨著所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖�轉(zhuǎn)移，如大多數(shù)零售交易。
　　（2）某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證但未交付實物，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，企業(yè)只保留商品所有權(quán)上的次要風(fēng)險和報酬，如交款提貨方式銷售商品。
　　（3）某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨之轉(zhuǎn)移。
　　①企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正當(dāng)?shù)谋ＷC條款予以彌補，因而仍負(fù)有責(zé)任。
　　②銷售商品的收入是否能夠取得取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品等；
　　③企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務(wù)是銷售合同或協(xié)議的重要組成部分。如需要安裝或檢驗的銷售等；如果安裝程序比較簡單或檢驗是為了最終確定合同或協(xié)議價格而必須進(jìn)行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。
　　④銷售合同或協(xié)議中規(guī)定了買方由于特定原因有權(quán)退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性，企業(yè)應(yīng)在退貨期期滿時確認(rèn)商品銷售收入。
　　2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制
　　如果商品售出后，企業(yè)仍保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說明此項銷售交易沒有完成，銷售不能成立，不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。同樣，如果商品售出后，企業(yè)仍對商品可以實施有效控制（例如具有融資性質(zhì)的售后回購），也說明銷售不能成立，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。但如果企業(yè)僅保留與所有權(quán)無關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)（如房地產(chǎn)公司銷售商品房時保留的物業(yè)管理權(quán)），不影響收入的確認(rèn)。
　　3.收入的金額能夠可靠地計量
　　某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額；已收或應(yīng)收的價款不公允的，企業(yè)應(yīng)按公允的交易價格確定收入金額。
　　4.相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)
　　指銷售商品價款收回的可能性超過50%。如果估計價款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。例如銷售實現(xiàn)后，得知對方面臨破產(chǎn)，款項很可能無法收回，那么就不能確認(rèn)收入。
　　5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本能夠可靠地計量
　　如果銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本不能合理地估計，此時企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，已收到的價款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
　　比如甲公司銷售產(chǎn)品給丙公司，合同中已明確銷售價格，但該產(chǎn)品的某配件是委托乙公司生產(chǎn)的，若該配件成本資料尚未報給甲公司，則成本無法計量。此時，甲公司不應(yīng)確認(rèn)收入。
　　【例題1】 下列項目中，應(yīng)確認(rèn)為收入的有 （　） 。
　　A.固定資產(chǎn)出售收入
　　B.設(shè)備出租收入
　　C.罰款收入
　　D.銷售商品收取的增值稅
　　E.投資性房地產(chǎn)出售收入
　　『正確答案』BE
　　『答案解析』選項A和C，應(yīng)計入營業(yè)外收入；選項D，應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
　　【例題2】企業(yè)對外銷售商品時，若安裝或檢驗任務(wù)是銷售合同的重要組成部分，則確認(rèn)該商品銷售收入的時點是（　）。
　　A.發(fā)出商品時
　　B.開出銷售發(fā)票賬單時
　　C.收到商品銷售貨款時
　　D.商品安裝完畢并檢驗合格時
　　『正確答案』D　　
　　（二）銷售商品收入的會計處理
　　1.一般銷售商品收入的處理
　　借：銀行存款、應(yīng)收賬款等（已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款加應(yīng)收取的增值稅額）
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）
　　借：主營業(yè)務(wù)成本
　　貸：庫存商品
　　注意：托收承付的特殊問題，通常應(yīng)在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入，但要注意特殊情況。
　　2.商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓的處理
　　（1）商業(yè)折扣
　　企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
　　（2）現(xiàn)金折扣：總價法
　　銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。比如，為鼓勵客戶提前付款，10天內(nèi)付款給予2%的折扣，10天至20天以內(nèi)付款給予1%的折扣，20天以后付款無折扣，該現(xiàn)金折扣條件表示為（2/10，1/20，n/30）。在進(jìn)行賬務(wù)處理時，應(yīng)按照總價法核算，即按照不扣除折扣的金額確認(rèn)應(yīng)收賬款和收入，在實際收到款項時，將現(xiàn)金折扣計入當(dāng)期財務(wù)費用。會計分錄為：