2011年注冊會計師考試會計第二十五章預習講義(1)

第二十五章 合并財務(wù)報表

　　本章考情分析

　　本章內(nèi)容闡述合并財務(wù)報表的合并范圍和合并財務(wù)報表的編制。近3年各種題型都曾出現(xiàn)，分數(shù)很高，屬于非常重要章節(jié)。

　　本章教材主要變化：(1)在合并財務(wù)報表的編制程序部分增加了“統(tǒng)一會計政策和會計期間”;(2)合并財務(wù)報表中編制調(diào)整分錄時不再調(diào)整盈余公積;(3)修改了部分例題。

　　本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：(1)合并財務(wù)報表的合并范圍;(2)合并財務(wù)報表調(diào)整分錄的編制;(3)合并財務(wù)報表抵銷分錄的編制。

　　學習本章應(yīng)注意的問題：(1)掌握合并財務(wù)報表的合并范圍;(2)掌握將長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法的會計處理;(3)掌握對子公司個別報表進行調(diào)整的會計處理;(4)熟練掌握合并財務(wù)報表抵銷分錄的編制。

　　本章基本結(jié)構(gòu)框架

　　第二十五章 合并財務(wù)報表

　　本章考情分析

　　本章內(nèi)容闡述合并財務(wù)報表的合并范圍和合并財務(wù)報表的編制。近3年各種題型都曾出現(xiàn)，分數(shù)很高，屬于非常重要章節(jié)。

　　本章教材主要變化：(1)在合并財務(wù)報表的編制程序部分增加了“統(tǒng)一會計政策和會計期間”;(2)合并財務(wù)報表中編制調(diào)整分錄時不再調(diào)整盈余公積;(3)修改了部分例題。

　　本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：(1)合并財務(wù)報表的合并范圍;(2)合并財務(wù)報表調(diào)整分錄的編制;(3)合并財務(wù)報表抵銷分錄的編制。

　　學習本章應(yīng)注意的問題：(1)掌握合并財務(wù)報表的合并范圍;(2)掌握將長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法的會計處理;(3)掌握對子公司個別報表進行調(diào)整的會計處理;(4)熟練掌握合并財務(wù)報表抵銷分錄的編制。

　　本章基本結(jié)構(gòu)框架

　第一節(jié) 合并財務(wù)報表概述

 

　　合并財務(wù)報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。其中，母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè);子公司是指被母公司控制的企業(yè)。

　　一、合并范圍的確定

　　合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　二、母公司與子公司

　　母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)。子公司是指被母公司控制的企業(yè)。

　　三、控制的具體應(yīng)用

　　(一)母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外

 

　　(二)母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：

　　1.通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。

　　2.根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。

　　3.有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。

　　4.在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。

　　(三)在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

　　(四)判斷母公司能否控制特殊目的主體應(yīng)當考慮的主要因素

　　母公司在判斷能否控制特殊目的主體時，應(yīng)當綜合考慮以下四個因素，如果母公司控制了特殊目的主體，該特殊目的主體視同子公司，應(yīng)當將其納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

　　(1)母公司為了融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的主體

　　(2)母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)

　　(3)母公司通過章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力

　　(4)母公司通過章程、合同、協(xié)議等承擔了特殊目的主體的大部分風險

　　四、所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍

　　母公司應(yīng)當將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

　　下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：

　　(1)已宣告被清理整頓的原子公司

　　(2)已宣告破產(chǎn)的原子公司

　　(3)母公司不能控制的其他被投資單位

　　【例題1·多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當納入甲公司合并財務(wù)報表合并范圍的有( )。(2007年考題)

　　A.甲公司在報告年度購入其57%股份的境外被投資企業(yè)

　　B.甲公司持有其40%股份，且受托代管B公司持有其30%股份的被投資企業(yè)

　　C.甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%股份的被投資企業(yè)

　　D.甲公司持有其40%股份，甲公司的母公司持有其11%股份的被投資企業(yè)

　　E.甲公司持有其38%股份，且甲公司根據(jù)章程有權(quán)決定其財務(wù)和經(jīng)營政策的被投資企業(yè)

　　[答案]ABCE

　　[解析]選項D不屬于甲公司的子公司，但在實務(wù)中經(jīng)甲公司的母公司授權(quán)也納入甲公司的合并范圍。

　　【例題2·多選題】下列被投資企業(yè)中，投資企業(yè)應(yīng)當將其納入合并財務(wù)報表范圍的有( )。(2006年考題)

　　A.直接擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)

　　B.通過子公司間接擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)

　　C.直接和通過子公司合計擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)

　　D.擁有其35%的權(quán)益性資本并有權(quán)控制其財務(wù)和經(jīng)營政策的被投資企業(yè)

　　E.擁有其50%的權(quán)益性資本并與另一投資者簽訂協(xié)議代行其表決權(quán)的被投資企業(yè)

　　[答案]ABCDE